• krajowy – wykonywany w całości wyłącznie na terytorium Polski,
• wewnątrzwspólnotowy – dokonywany pomiędzy różnymi krajami członkowskimi UE,
• międzynarodowy – rozpoczynający się w kraju należącym do Unii Europejskiej i kończący się na terytorium państwa trzeciego i odwrotnie, przy czym na pewnym odcinku trasa przebiega przez terytorium Polski,
• wykonywany w całości poza terytorium kraju.

Stawka podatku VAT na usługi transportowe towarów

Stawka VAT na usługi transportowe towarów może się różnić i zależy od rodzaju wykonywanego transportu. Jeśli jest to transport międzynarodowy, wówczas obowiązuje stawka VAT 0%. Jeśli wewnątrzwspólnotowy i krajowy, to obowiązuje stawka 23%. W przypadku transportu wykonywanego w całości poza terytorium kraju, usługa ta nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Oprócz transportu międzynarodowego, o którym mowa w ustawie o VAT, również kilka innych przypadków usług transportowych opodatkowanych jest stawką VAT 0% (§ 6 rozporządzenia Min. Fin.). Można ją stosować m.in. w stosunku do usług świadczonych na rzecz podatnika w rozumieniu art.28a ustawy:

• transportu towarów, jeśli jest on wykonywany w całości na terytorium kraju i stanowi część usługi transportu międzynarodowego,
• wewnątrzwspólnotowego transportu towarów, jeżeli transport ten stanowi część usługi transportu międzynarodowego,
• transportu towarów świadczonych na rzecz podatnika, którego siedziba znajduje się w Polsce, a transport jest w całości wykonywany poza terytorium kraju:

1. z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej lub
2. z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Unii Europejskiej do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23.12.2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r. poz. 839)

Opodatkowanie uzależnione jest od miejsca świadczenia usług (art.28 ustawy), to ono wyznacza sposób opodatkowania.

O miejscu opodatkowania danej usługi decyduje nie miejsce jej faktycznego wykonania, ale wskazane przepisami ustawy o VAT „miejsce jej świadczenia”. Jest ono zależne przede wszystkim od rodzaju świadczonej usługi oraz podmiotu, który ją świadczy (lub nabywa). Oznacza to, że podmiotem zobowiązanym do rozliczenia VAT nie zawsze jest polski usługodawca, nawet jeśli usługa świadczona jest w kraju, a nie poza jego granicami. Dla niektórych usług zobowiązanym do rozliczenia podatku będzie zawsze ich zagraniczny nabywca. Dla innych będą musiały zaistnieć dodatkowe warunki, które spowodują przeniesienie obowiązku opodatkowania na nabywcę.

Usługi transportowe towarów świadczone przez polskiego usługobiorcę:

*) Miejscem rozpoczęcia transportu (art.28f ust.4 ustawy o VAT) jest miejsce, w którym faktycznie rozpoczyna się transport towarów, niezależnie od pokonanych odległości do miejsca, gdzie znajdują się towary

**) Transport międzynarodowy – art.83 ust.1 pkt.23

Przez usługi transportu międzynarodowego – rozumie się:

1. Przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:

• z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty,

• z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,

• z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
• z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.

2. Przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:

• z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
• z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
• z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt).

3. Usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z usługami, o których mowa powyżej w pkt 1 i 2.

Usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej, związane z w/w usługami. (art.83 ust.3 pkt.3 ustawy o VAT)

Dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług transportu międzynarodowego są w przypadku transportu (art.83 ust.1 pkt.1, oraz dla towarów importowanych pkt.2):

• towarów przez przewoźnika lub spedytora – list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora),
• towarów importowanych – oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1, dokument potwierdzony przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów,
• towarów przez eksportera – dowód wywozu towarów.

W przypadku braku powyższych dokumentów, szczególnie przy imporcie towarów (zgodnie z art.2 pkt.7 ustawy – rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej), gdy brak dokumentu potwierdzonego przez urząd celny krajowy bądź z innego kraju UE, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi transportowej dotyczącej (w przypadku odprawy w innym kraju UE) części transportu z kraju UE, na którym dokonano importu towarów do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski, do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, usługa będzie opodatkowana stawką 23% VAT.

Uwaga: Prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT ma wyłącznie podmiot, który to wartość usługi spedycyjnej wlicza do podstawy opodatkowania przy imporcie.

Spedytor działający jako podwykonawca świadczonych usług (czyli na zlecenie innego spedytora działającego w imieniu Importera), nawet przy posiadaniu wskazanej dokumentacji, nie będzie uprawniony do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% dla ww. usług, ponieważ nie będzie spełniać warunku wynikającego z art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy.

Stawka podatku VAT na usługi spedycji

Zakres czynności wykonywanych w ramach umowy spedycji określa między innymi art. 794 § 1 Kodeksu cywilnego, stanowiący podstawowy przepis regulujący umowę spedycji, w którym stwierdza się, iż przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem. Podczas gdy, zgodnie z kodeksową definicją umowy przewozu zawartą w art. 774 Kodeksu cywilnego, przez umowę przewozu przewoźnik zobowiązuje się w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do przewiezienia za wynagrodzeniem osób i rzeczy.

Jeżeli mamy do czynienia z usługami spedycji w rozumieniu przepisów art. 794 kodeksu cywilnego, to tym samym, uwzględniając treść art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Uwaga: preferencyjną stawkę podatku VAT 0% w spedycji można stosować jedynie do usług transportu międzynarodowego, nie ma możliwości skorzystania z preferencji określanych na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów, gdyż określone tam trasy przejazdu są inne niż te określone w przepisach o transporcie międzynarodowym, a tylko do takich odnosi się przepis zrównujący pośrednictwo i spedycję międzynarodową z usługami transportu międzynarodowego.

Usługi spedycyjne świadczone przez polskiego usługodawcę:

Elementy usług spedycyjnych wyłączonych z możliwości zastosowania stawki 0%:

– ubezpieczenie  transportowanych  towarów,  także  w  ramach  usługi transportu międzynarodowego w związku  z ich  importem, gdy wartość ubezpieczenia jest wliczana do wartości celnej importowanych towarów (art. 83 ust.

 1 pkt 20 ustawy o podatku vat) – obowiązkowa stawka 23% VAT.

Organy podatkowe rozgraniczają usługi transportu towarów i usługi spedycyjne. Konsekwencją prezentowanych przez organy podatkowe stanowisk jest konieczność ustalania miejsca świadczenia obu tych usług na odmiennych zasadach.

Dlatego też trzeba każdorazowo zidentyfikować przedmiot realizowanych transakcji i ustalać czy świadczy się usługi transportowe, czy usługi spedycji, gdyż czynności te mogą powodować odmienne konsekwencje w podatku od towarów i usług.

Pomocne w tym zakresie mogą być wskazówki wypracowane w orzecznictwie Sądu Najwyższego. Przykładowo, w wyroku z 6 października 2004 r. (I CK 199/04) SN orzekł: „Jeżeli przyjmuje się ofertę, w której mowa jest tylko o przewozie rzeczy, a żadne czynności konkludentne nie wskazują na istnienie dodatkowych postanowień umownych obejmujących usługi związane z przewozem, to umowa zawarta przez przyjęcie oferty jest stricte umową przewozu, a nie umową spedycji”.

Gdy zatem z treści czynności prawnej wynika, że obejmuje ona tylko przewóz rzeczy i nie ma dodatkowych postanowień umownych (nawet dorozumianych) dotyczących usług związanych z tym przewozem, to dochodzi do świadczenia przewozu, a nie spedycji.

W przypadku świadczenia usług spedycji urzędy skarbowe stoją na stanowisku, że brak jest możliwości stosowania stawki zero proc. dla usług spedycyjnych realizowanych na odcinku krajowym transportu międzynarodowego, co dopuszczalne jest w przypadku rozpoznania usługi jako usługi transportowej przy zachowaniu wymagań w zakresie udokumentowania zgodnego z przepisami art. 83 ust.5 (podwykonawstwo spedycyjne).

Opodatkowanie usług transportowych w obrotach międzynarodowych

NP* – nie podlega opodatkowaniu w Polsce